问题导向视域下的税务监管新体系构建研究
作者：
姜 敏（国家税务总局税务干部学院（大连））
《关于进一步深化税收征管改革的意见》（以下简称《意见》）明确提出，到2023年，基本建成以“双随机、一公开”监管和“互联网+监管”为基本手段、以重点监管为补充、以“信用+风险”监管为基础的税务监管新体系，实现从“以票管税”向“以数治税”分类精准监管转变。到2025年，深化税收征管改革取得显著成效，基本建成功能强大的智慧税务，形成国内一流的智能化行政应用系统，全方位提高税务执法、服务、监管能力。《意见》明确了“十四五”时期税收征管改革的总体规划，并以实现精准监管为目标，对“十三五”时期已实施税务监管措施进行了完善、提升和创新。
建立健全税务监管新体系是实现精准监管的必要条件。根据《意见》要求，笔者认为，构建科学、完善、高效的税务监管新体系，应当从以下三方面着手：一是健全以“信用+风险”为基础的新型监管机制；二是确定重点监管对象与实施重点监管；三是科学运用“双随机、一公开”监管和“互联网+监管”基本监管手段。科学完备的税务监管体系能够在常态化的“信用+风险”动态信用等级分类和智能化风险监管基础上，锁定重点人群、重点领域，科学运用监管手段精准防控涉税风险、打击税收违规违法行为。
二、构建税务监管新体系面临的问题
党的十八大以来，我国税务机关多措并举完善税收治理方式，“双随机、一公开”监管、“互联网+监管”“信用+风险”监管和重点领域监管等均已初见成效。但与《意见》要求相比，还存在一定差距。
（一）以“信用+风险”为基础的新型监管机制建设尚不完善
《意见》提出，建立健全以“信用+风险”为基础的新型监管机制。对纳税人（含缴费人，本文统称“纳税人”）实行动态信用等级分类和智能化风险监管是建立健全新型监管机制的重要组成部分。然而，从现有税务监管实践看，我国税务机关对纳税人实现的动态信用等级分类和智能化风险监管仍面临一些问题。
1.动态信用等级分类存在的问题。
（1）纳税信用评价周期较长，难以完整反映纳税人的信用状况。《纳税信用管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第40号，以下简称《办法》）规定，纳税信用评价周期为一个纳税年度。税务机关在每年4月确定上一年度纳税信用评价结果。尽管后续国家税务总局曾下发文件要求缩短评价周期，但实践中多数税务机关仍按照年度进行纳税信用评价，纳税信用评级往往难以反映纳税人的即时办税纳税情况，甚至可能影响税务监管的实施和涉税事项的办理。例如，甲企业2021年纳税信用为B级，2022年5月发生纳税信用评价扣分事项，扣分结果将导致纳税信用降为C级。由于纳税信用评价按年度进行，该企业于2022年6月申请增值税留抵退税时，因其纳税信用为B级，符合留抵退税条件，税务机关应为其办理退税，但该企业的实质纳税信用已不符合留抵退税条件。
（2）判定起评分值的指标信息指代不够清晰。《办法》规定，纳税人评价年度内经常性指标和非经常性指标信息齐全的，从100分起评；非经常性指标缺失的，从90分起评。“纳税评估信息”作为一项重要的“非经常性指标信息”在实践中存在指代不清的问题。税务监管中的“纳税评估信息”，既有可能是指省级税务机关的税收风险识别与排序信息，也有可能是指基层税务机关进行风险应对的纳税评估信息。若是指代前者，省级税务机关对所有纳税人进行的定期风险识别中没有风险提示的纳税人，属于有“非经常性指标信息”，可从100分起评；若是指代后者，在风险识别中没有风险提示的纳税人，属于“非经常性指标信息”缺失，则从90分起评。两者在纳税信用评价结果方面存在较大差异，容易引起涉税争议。
（3）信用评价各级别设定分值区间过大，难以体现同级别个体差异。根据《办法》，纳税信用等级分为A、B、M、C、D五级：A级指年度评价指标得分90分以上；B级指考评分70分以上不满90分；C级指考评分40分以上不满70分；D级指考评分40分以下的或直接判级确定；M级指新企业年度内无收入且70分以上。以C级为例，两个纳税人年度纳税信用评价得分分别为69分和41分，均被判为C级，但两者的纳税遵从度差异较大，在纳税服务和税收监管方面却能享受到同样的待遇，可能影响纳税人的税法遵从度和办税满意度。
（4）新设企业纳税信用评价结果未能反映个体差异。近年来，部分不法人员利用新设企业暴力虚开发票问题凸显。因此，提高新设企业税务监管精准度尤为重要。以虚开发票为目的“假企业”和正常从事生产经营活动的“真企业”在设立初期办税、纳税情况差异明显。但按照政策规定，新设企业一律认定为M级，只对其适时进行税收政策和管理规定的辅导。无差别的纳税信用评价结果，也制约了“信用+风险”动态联动的精准实施。
（5）自然人税费信用管理尚未启动。现有自然人税费服务与监管体系主要实现了综合所得相关数据集成，并未对与高收入高净值人员紧密相关的个人资产、投资、经营等相关的数据进行集成。对以高净值人群为代表的自然人税费信用管理因缺少数据支撑，尚未实施。
2.智能化风险监管存在的问题。
（1）税收风险分析指标体系的精准性有待提高。一方面，现有税收风险分析指标、模型所用数据主要来源于税务机关内部，缺少与外部数据的比对与验证，难以确保数据精准性；另一方面，对于不同行业、规模、经营状态以及处于不同生命周期的纳税人，无差别使用同一套指标体系、模型进行税收风险分析，难以保障税收风险分析质效。
（2）代扣代缴税款相关风险分析指标尚待完善。由扣缴义务人为纳税人代扣代缴税款有利于降低征纳成本。增值税和企业所得税代扣代缴主要涉及境外企业在境内发生应税行为，消费税代收代缴主要涉及委托加工应税消费品业务等，个人所得税代收代缴涉及绝大多数所得项目。然而，截至目前，我国税务机关针对代扣代缴税款设置的税收风险分析指标数量较少，尚未形成全面、系统的代扣代缴税款风险分析指标体系，难以有效识别纳税人、代扣代缴义务人可能面临的涉税风险，可能形成监管真空地带。
（3）自然人税收风险分析指标体系尚未建立。随着“零工经济”“短视频”“网络直播”等的迅速发展，增值税自然人纳税人数量不断增加。然而，我国税务机关尚未建立针对自然人纳税人、个体工商户、个人独资企业等的税收风险分析体系，难以对上述人群可能存在的税收风险进行精准分析与科学应对，也制约了自然人税务监管质效的全面提升。
（二）确定重点监管对象与实施重点监管仍有完善空间
重点监管对象通常包括逃避税问题多发的行业、地区、人群，重点监管通常是指对“假企业”“假出口”“假申报”（以下简称“三假”）等违法行为的监管与打击。现有重点监管的实施方式以稽查打击为主。每年根据国家税务总局稽查局确定的稽查工作计划，结合各省级税务稽查局的工作要求，开展稽查工作，打击税收违法行为。重点监管对象的确定主要由稽查部门通过选案的方式进行，稽查选案主要有以下五种方式：一是按照行业、地区、人群所适用的税收政策风险分析确定；二是由典型个案稽查延展到行业、地区、人群的稽查；三是依据以往稽查经验确定；四是通过大数据风险分析确定；五是根据其他需要确定。即重点监管对象确定主要凭借主观判断而非基于科学的数据分析。依据上述方式确定的重点监管对象，即使查补税款数额可观，亦无法验证重点监管对象的确定是否精准，难以研判重点监管工作实效。
（三）运用基本监管手段进行风险防控和违法行为打击难度较大
根据《国务院办公厅关于推广随机抽查规范事中事后监管的通知》，“双随机、一公开”监管自2015年起在税务稽查领域实施，对打击税收违法违规行为起到了积极作用。《意见》要求，对逃避税问题多发的行业、地区和人群，根据税收风险适当提高“双随机、一公开”抽查比例。然而，截至目前，相关部门尚未就如何划分偷逃税问题多发的行业、地区和人群，以及应当如何合理确定抽查比例等问题出台相应的政策规范和操作指引，各级税务机关贯彻落实《意见》要求存在较大难度。
《意见》要求，充分依托国家“互联网+监管”系统多元数据汇聚功能，精准有效打击“假企业”虚开发票、“假出口”骗取退税、“假申报”骗取税费优惠等“三假”行为。“互联网+监管”系统由国务院于2018年部署建设，主要对地方和部门监管工作进行监督，并通过归集共享各类相关数据，及早发现防范苗头性和跨行业跨区域风险。目前，各省、自治区、直辖市的“互联网+监管”系统多在建设中，汇集的单位不全，归集的数据有限，贯彻落实《意见》要求仍存在不少困难。
针对税务监管新体系建设中存在的问题，税务机关应以问题为导向，整合资源，集中力量，着力补短板强弱项，确保税务监管新体系建设目标如期完成，早日实现精准税务监管。
（一）“对症下药”提升新型监管机制运行效能
新型监管机制应以实现“信用+风险”动态联动为目标，即在纳税人完成申报后，智能化风险监管系统自动开始扫描，并将扫描结果实时到传输信用评价系统。信用评价系统收到扫描结果后，运用纳税信用评价指标自动计算纳税信用得分，将得分实时反馈给相关部门和人员。税务人员根据纳税人的纳税信用等级调整情况，动态调整服务、管理措施。
1.健全动态信用等级分类。
（1）实施滚动周期纳税信用等级评价。随着智慧税务建设的推进，税务机关依托大数据和现代信息技术，能够自动采集、分析纳税人最近12个月的税收数据和申报信息，实现纳税信用等级即时评价。接续前述案例，若实施滚动周期纳税信用等级评价，5月甲企业发生扣分事项，以2021年6月至2022年5月为一个滚动评价周期进行指标计算，甲企业纳税信用将被降为C级，则其在6月申报增值税留抵退税时不满足退税条件，税务机关可不予办理。实施滚动周期纳税信用等级评价有利于及时将涉税行为计入纳税信用，更加全面地反映纳税人的经营活动，促使纳税人提高税法遵从度。
（2）修订完善纳税信用判定起评分值参考指标及计分规则。笔者认为，可用“税收风险等级信息”代替“纳税评估信息”，并根据纳税评估结果中有无补税、补税金额占当年应纳税额比例等情形分设不同分值的扣分规则。“税收风险等级信息”可分设两个计分环节。一是按照税收风险识别和排序结果，设置无风险、低风险、中风险、高风险四种风险等级。对无风险纳税人可适当加分，对低风险、中风险、高风险纳税人进行不同程度的扣分。二是综合风险核查情况和纳税评估结果，制定相应计分规则，对纳税信用评估中存在税收违法违规行为的纳税人扣除一定的分值。采用“税收风险等级信息”指标，既可保证风险识别结果即时与纳税信用评价联动，又能使实际风险监管结果与纳税信用评价联动。
（3）采取“信用等级+分值”方式显示纳税信用评价结果，对同级不同分值的纳税人实施差异化管理措施。例如，两个C级纳税人纳税信用评价得分分别是69分、41分，则在金税四期系统中分别显示为C级69分、C级41分，以示区别。一方面，直观显示纳税信用评价结果，能够方便税务机关对纳税人纳税信用评分变动趋势进行实时监控，也便于纳税人准确了解自身纳税信用评价情况；另一方面，区别显示纳税信用评价得分也便于税务机关实施差异化管理措施。《办法》第三十一条规定，对纳税信用评价为C级的纳税人，税务机关应依法从严管理，并视信用评价状态变化趋势选择性地采取本办法第三十二条的管理措施。据此可将分值和管理措施细分为三档：第一档，对评价分值处于61分～70分的纳税人，正常从严管理；第二档，对评价分值处于51分～60分的纳税人，除第一档监管措施外，增加D级纳税人的管理措施“加强纳税评估，严格审核其报送的各种资料”；第三档，对评价分值处于41分～50分的纳税人，除第二档管理措施外，可按D级纳税人管理措施将其列入重点监控对象，提高监督检查频次，发现税收违法违规行为的，不得适用规定处罚幅度内的最低标准。
（4）增设M级纳税信用评价指标并调整其应用措施。新设企业有别于长期存续企业，具有经营时间短、涉税信息少的特点，涉税风险主要为虚开发票的风险。因此，对于新设企业，应在原有纳税信用评价信息指标基础上增设部分特定风险评估指标，对纳税人发票领购与开具信息、水电等能耗信息、与收入相关的外购的其他物料信息进行动态评估，判定纳税人生产经营情况，及时发现并打击利用新设企业虚开发票的违法违规行为。同时，结合纳税信用评价指标运算结果，设定2～3个纳税信用等级及对应的管理措施，在发票增版增量管理、税收政策辅导要求、巡视巡察频率等方面为新设企业提供差异化的纳税服务，帮助新设企业准确理解政策要求，依法按时缴纳税款。
（5）健全自然人涉税费信用管理机制。税务机关应当按照《意见》中自然人税费服务与监管体系的要求，实现对自然人所得、扣除项目、缴纳税费情况等纳税缴费数据的全面集成，并在此基础上建立自然人纳税缴费信用评价指标体系、设置评价等级及评级结果应用规则。其中，针对高收入高净值人员设定的指标应与从其任职或投资单位收集的相关数据、指标存在勾稽关系并实施比对。
2.提升智能化风险监管能力。
（1）提高数据精准性并分类别设置风险分析指标。税务机关应当在推进智慧税务建设的过程中，与其他政府部门、平台等市场主体和银行等金融机构实现更大范围的数据集成和共享，将外部交易数据等涉税数据引入金税四期系统，与已有税收征管数据进行勾稽比对，提高税务系统内部存储的信息和数据的准确性，提高智能化风险识别成效。此外，还应建立健全针对首次申领发票等特定税收事项的风险识别指标体系，细化相关风险指标，以期达到更好的风险识别效果。
（2）完善代扣代缴税款风险分析指标体系。税务机关已从《增值税及附加税费申报表》的“代扣代缴税收缴款凭证”、《个人所得税基础信息表（A表）》和《扣缴个人所得税报告表》相关填报内容等各税种纳税申报中采集了多样化的扣缴信息，可以此为基础，深入分析相关扣缴信息数据和其中的勾稽关系，建立代扣代缴税款风险分析指标体系，及时发现纳税人、扣缴义务人在代扣代缴过程中可能出现的涉税风险，并酌情给出风险提示，为落实精准监管奠定基础。
（3）建立自然人税费风险分析指标体系。自然人税费风险分析指标体系应在对自然人收入、扣除项目、税费等全部信息进行智能归集的基础上，结合扣缴义务人、民政等其他部门提供的外部数据，建立税费风险分析基础指标体系和专项指标体系。其中：基础指标体系由个人所得税综合所得风险分析指标构成；专项指标体系包括高收入高净值人员的财产类风险分析指标体系、个体工商户和个人独资企业经营所得风险分析指标体系、非居民纳税人风险分析指标体系等各项特定业务指标体系，涵盖增值税、个人所得税、房产税、契税、印花税、社会保险费等。
（二）“以数找人”与“双管齐下”解决重点领域监管问题
对逃避税问题多发的行业、地区和人群等重点监管领域和对象，可由国家税务总局牵头，依托税收大数据细化税收风险分析，科学划分税收违法违规行为多发的重点监管领域和监管对象，实现“以数找人”，为实施科学监管奠定基础。
针对重点领域和对象的科学监管应由“打击”为主调整为“预防+打击”双管齐下，尤其要侧重“预防”，从根源上杜绝逃避税等违法行为产生。其中，预防措施主要包括两方面。一是在制定税收政策时建立相应的预防性制度，对税收政策引发的税收违法行为的风险进行预测分析并设置相关风险分析指标，重点分析研判发生转移利润、关联交易、利用“税收洼地”等偷逃税行为的风险。同时，加强对新出台税收政策的解读力度，力争做到对每一项新出台的税收政策进行同步解读，降低纳税人错用、误用政策的风险。二是在税务监管中建立预防性制度。各级税务机关可适时将申报政策风险提示服务的适用范围由企业所得税预缴申报逐步扩大到货物劳务税、财产行为税等的申报，并增加纳税申报表间部分数据的勾稽异常风险提示服务。同时，根据税收共治的进程和成果，适时取得纳税人银行账户流水数据、合同备案数据等外部涉税数据，在数据入口环节与纳税人的申报数据进行常态化比对，以减少隐瞒收入、虚列成本等逃避税行为发生的机率。对于虚开发票等违法行为，应通过对发票开具、使用等全环节进行的即时验证和监控，实现事前事中防范。可依托发票领购、开具、取得、注销等环节的管理权限和数据汇集情况，将部分环节的增值税发票风险全链条快速反应识别权限分别下放到省、市、县（区）级税务机关，并设置专门的机构和人员进行风险应对。当发票风险出现时，根据风险程度不同，设置不同时长的“锁票”措施，一方面便于税务人员合理安排时间进行应对，另一方面也能对纳税人起到警示作用。
（三）“内外合力”推进监管手段在风险防控和违法行为打击中发挥作用
相关部门应适时修订“双随机、一公开”相关监管文件，根据经济社会发展情况，不断细化随机抽查对象名录库（包括随机抽查对象异常名录），可以行业、地区和人群为划分标准细分设立多种子名录库。税务机关可依托税收数据风险分析情况，寻找税收风险易发的行业、地区和人群，并制定合理的抽查比例，从相应子名录库中选取抽查对象，在落实《意见》要求的基础上，不断提高“双随机、一公开”监管的精准性。
打击“三假”行为必须依靠税务机关和其他政府部门合力实施。因此，税务机关应当深入分析、归纳“三假”行为特征，确定判定“三假”行为所需数据及其来源。同时，还应充分了解并利用“互联网+监管”系统的数据，挖掘探究不同部门、系统数据之间的关联，及时与其他部门沟通，补充完善仍未实现继承的数据资源，推进“互联网+监管”在打击“三假”行为中的重要作用。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第10期。）
欢迎按以下格式引用：
姜敏.问题导向视域下的税务监管新体系构建研究[J].税务研究，2022（10）：114-119.
-END-
●数字经济企业的税收转移机制及测度——基于某搜索引擎企业的案例研究
●我国个人所得税对共同富裕影响的量化分析——基于共同富裕指数（SPI）和共同富裕溢价指数（SPPI）的分析
点击“阅读原文”快速投稿~